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增值税的三流合一和虚开到底是什么?(增值税三流合一涉及子公司)
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*的三流合一和虚开到底是什么?
答： （一）关于“三流一致”
所谓的“三流”，是指货物流、资金流和票流（“流”就是流向）。为了便于精准指代，我把不同的“流”所对应的当事主体分别取了不同的名称，具体如下图所示。
“三流一致”就是图中所示的指向，此时销售方、*方和收款方为同一主体；购买方、受票方和付款方为同一主体。
关于“三流一致”的最早文件出处，大致是《关于加强*征收管理若干问题的通知》（国税发[]号）（以下简称号文），该文件对“关于*一般纳税人进项税额的抵扣问题”明确规定：“纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。”之后，税总对号文还打了许多补丁，后面再详细介绍。
（二）关于“虚开”
“虚开”，是虚*的简称，包括虚开*专用*、*普通*和营业税*等，但通常特指虚开*专用*（下文均指虚开专票）。“虚开”除了虚增企业所得税税前扣除金额外，还能虚抵*销项税额，这对不法分子而言*甚大，对国家税收而言损失甚大。
《转发<最高人民*关于适用〈*常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法**专用*犯罪的决定〉的若干问题的解释>的通知》（国税发[]号规定：“‘虚开*专用*’：（1）没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具*专用*；（2）有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的*专用*；（3）进行了实际经营活动，但让他人为自己**专用*。”根据这一规定，我认为虚开按照实施主体（类似主谋、主犯）可以分为四类，按照交易和*的关系可以分为三类，具体如下图所示。（这两个分类角度不同，可以分别组合，如此便衍生出多种虚开的情况）
从图中可以看出，“虚开”的范畴远远超出“三流”的比对内容。“虚开”的本质是*披露的信息和交易真实情况不相符，即使“三流一致”，金额不符、品名不符等照样会构成“虚开”。相反，在“三流一致”的情况下，交易各方也可能通过构造虚假交易而达到“虚开”目的（张伟老师所谓的“资金回流，提前实现型”）。需要说明的是，虚*并不一定都是少缴税款，给国家造成税收损失，而是*正常的税收秩序。比如，甲销售货物给乙并向乙收款，但让丙开具*专用*给乙。在这笔交易中，即使丙缴纳了相应的税款，仍属于虚开，因为甲才是真正的纳税义务人，他通过虚开逃避纳税义务；丙构成同谋；至于乙，则可能是共犯也可能不是（没有证据表明乙知情，构成善意取得虚*）。
（三）“三流一致”和“虚开”的关系
“三流一致”和“虚开”，两者相互既不充分也不必要，相关性不强，甚至还不如资产负债表准确性和试算平衡之间的逻辑关系。（试算平衡不代表资产负债表编制无误，但试算不平衡说明资产负债表一定有问题，试算平衡是资产负债表无误的必要不充分条件。）
那为什么“三流一致”会这么多年成为*机关特别是稽查人员的一项检查利器和许多企业视为不可逾越的“雷区”呢？其中的一个主要原因是惯性思维导致的。正如无极小刀老师所言，“三流一致”是绝对理想化的模式，只有在简单经济的贸易方式下才会存在。上世纪年代，我国市场经济还不发达，专业分工还不细致，物流产业尚处于萌芽状态、资金结算方式比较单一，绝大多数的交易都是“直接交钱、直接交货”，号文符合当时的贸易状况。就好像老子的“老死不相往来”和“男耕女织”的田园生活相匹配一样。但二十多年过去了，我国市场化水平迅猛提高，社会分工细化程度今非昔比，而要求“三流一致”的法规条款还没有修改，相应的*管理思想也没有大的改变。于是，惯性思维和日新月异的交易模式发生了严重冲突。
二、“三流一致”已与当前交易模式相背离
现在看来，“三流”不一致却不属于虚开的情况比比皆是，这主要归结于经济发展和交易模式创新。
例1：北京的贸易公司接到来自广州客户的订单，收款并*；货物委托上海厂家生产并直接发货给广州客户。虽然货物流和资金流、*流不一致，但显然不属于虚开。
例2：《关于银行承兑汇票背书行为有关问题的批复》（国税函[]号）给广西壮族自治区国家*局答复时明确：鉴于银行承兑汇票结算方式的特殊性，纳税人可凭背书银行承兑汇票复印件作为已付款的凭证申请抵扣进项税额。如下图所示：
这里先不讨论批复的效力范围。设想，如果将银行承兑汇票换成同样受法律保护的商业承兑汇票，纳税人（图中的购买方）是否可凭背书商业承兑汇票复印件作为已付款的凭证申请抵扣进项税额呢？进一步，如果购买方提前数天将货款存入一个第三方的短期理财平台，到了付款期限由该平台直接付款给销售方，这是否构成了虚开？这究竟是新的交易模式扰乱了正常的税收秩序，还是既有的政策文件跟不上时代发展脚步？我想多数人会认同为后者，上述资金流和货物流、*流的不一致，也不属于虚开。
这里先做一个小结：“三流一致”应该从实质上去把握，而非仅拘泥于形式。在例1中，在不考虑运输成本的情况下，货物流应该先从上海到北京，再由北京发往广州；实务中，出于节约运输成本和提高便捷性，上海直接发货给广州，综合并简化了两笔业务的物流，本质上货物仍是由北京贸易公司销售并发出的，实质上“三流一致”，因而不属于虚开。在例2中，虽然形式上是*人付款给销售方，但这笔款项在之前*人和购货方（受票人）之间的交易中已经归属于购货方（受票人）了，所以实质上仍然是购货方承担货款，“三流一致”，不属于虚开。
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